ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2015 року Справа № 55/13/876

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Качмара В.Я.,

суддів - Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

за участі секретаря - Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «Меблевий комбінат «Стрий» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2012 року в справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Меблевий комбінат «Стрий» до Державної податкової інспекції у Стрийському районі Львівської області Державної податкової служби (правонаступник Стрийська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Львівській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

В червні 2012 року Товариство з додатковою відповідальністю «Меблевий комбінат «Стрий» (далі - ТДВ) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Стрийському районі Львівської області Державної податкової служби (далі - ДПІ) в якому просило визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі - ППР) від 22.05.2012 №№0000132210, 0000142210.

В обґрунтування позовних вимог вказує, що оскаржувані ППР прийняті відповідачем протиправно, оскільки строк позовної давності за зобов'язаннями ТДВ, які виникли на підставі договорів позики не закінчився, а тому сума заборгованості за такими договорами не можу бути кваліфікована як безповоротна фінансова допомога, чого безпідставно не взято до уваги податковим органом. Зазначає, що за таких обставин ним та його контрагентом вірно не було віднесено такі витрати до валових доходів та витрат відповідно.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2012 року в справі №2а-5312/12/1370 у задоволенні заявленого позову відмовлено.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржило ТДВ, яке покликаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції і прийняти нову постанову, якою задовольнити позов. В апеляційній скарзі покликається на обставини викладені в позовній заяві, а також вказує на те, що судом першої інстанції безпідставно не враховано, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку, зокрема складанням акта звірки, наданням листа про підтвердження заборгованості, укладенням додаткової угоди про відстрочення платежу, частковою оплатою заборгованості. Зазначає, що оскільки заборгованість підприємства перед контрагентом є господарським зобов'язанням, то таке не припинене допоки не буде повністю ним виконано.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, які беруть участь у справі, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційну скаргу належить задовольнити частково.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із того, що заборгованість ТДВ фактично являється безповоротною фінансовою допомогою, а тому при прийнятті оскаржуваних ППР відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством.

Погодитися з такими висновками суду першої інстанції не можна, оскільки вони не відповідають фактичним обставинам справи і зроблені з порушенням норм матеріального та процесуального права.

У п.4 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України від 20.05.2012 №7 «Про судове рішення в адміністративній справі» цей суд роз'яснив, що за змістом ст.159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права з урахуванням юридичної сили правового акта в ієрархії національного законодавства, що регулює спірні правовідносини, подібні правовідносини (аналогія закону), або за відсутності такого закону - на підставі конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права), принципів верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені під час судового розгляду справи (у судовому засіданні, у порядку скороченого чи письмового провадження) з урахуванням вимог ст.70 КАС України щодо належності та допустимості доказів або обставин, які не підлягають доказуванню, та висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними

Цим вимогам оскаржене судове рішення не відповідає.

ТДВ зареєстровано як юридична особа 13.05.1994, перебуває на податковому обліку в ДПІ з 02.06.1994, 28.07.1997 йому видано свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість (далі - ПДВ). Одним з основних видів його діяльності є виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі (а.с.79, 100-101).

На підставі акта від 08.05.2012 №282/22-10/00274878 (далі - Акт) планової виїзної перевірки ТДВ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 по 31.12.2011 податковим органом було встановлено порушення позивачем вимог, зокрема:

- пп.1.22.1 п.1.22 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон №334/94-ВР), пп.14.1.11 п.14.1 ст.14, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, пп.138.10.4 п.138.10 ст.138 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього в сумі 674334грн (у тому числі за IV квартал 2010 року в сумі 453468грн, за IV квартал 2011 року в сумі 220866грн) та завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за IV квартал 2010 року в сумі 284824грн, І квартал 2011 року в сумі 214021грн, за ІІ квартал 2011 року в сумі 216724грн, за ІІ-ІІІ квартали 2011 року в сумі 656193грн, за ІІ-IV квартали 2011 року в сумі 1758013грн (а.с.98-176).

15.05.2012 позивач подав заперечення на Акт, однак таке за результатами його розгляду 22.05.2012 було залишено відповідачем без задоволення (а.с.21-31).

22.05.2012 ДПІ на підставі Акта прийнято ППР:

№0000132210, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 787701грн (основний платіж 674334грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 113367грн);

№0000142210, яким зменшено розмір від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1758013грн (а.с.8-9).

Не погодившись із такими ППР відповідача, ТДВ звернулось до адміністративного суду із цим позовом.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Згідно пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість, що не погашена внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; в) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією; г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Підпунктом 14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Відповідно до п.135.1 ст.135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Підпунктом 135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України встановлено, що інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Враховуючи викладене, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за отримані, але неоплачені товари (роботи, послуги) або отримані, але неоплачені основні засоби (нематеріальні активи) залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, платник податку повинен всю суму такої непогашеної кредиторської заборгованості, тобто з урахуванням податку на додану вартість, включити до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Аналогічні за змістом правові норми були також передбачені Законом №334/94-ВР, зокрема відповідно до п.4.1 ст.4 вказаного Закону валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Валовий дохід включає, зокрема, доходи у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді (пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону №334/94-ВР).

Згідно з п.1.22 ст.1 Закону №334/94-ВР до безповоротної фінансової допомоги належать суми заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.

Статтею 11 ЦК України передбачено, що підставами виникнення цивільних прав та обов'язків, зокрема, є договори та інші правочини.

Відповідно до ст.638 ЦК України, договір вважається укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

За приписами ч.1 ст.530 ЦК України, якщо у зобов'язанні встановлено строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін).

Відповідно до ст.256 ЦК України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Частиною 1 ст.257 ЦК України передбачено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Відповідно до ч.1 ст.261 ЦК України перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила.

Відповідно до ч.5 ст.261 ЦК України, за зобов'язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання.

Згідно статті 260 ЦК України позовна давність обчислюється за загальними правилами визначення строків, встановленими статтями 253 - 255 цього Кодексу. Порядок обчислення позовної давності не може бути змінений за домовленістю сторін.

Частиною 1 ст.253 ЦК України передбачено, що перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов'язано його початок.

Водночас в силу положень ч.1 ст.264 ЦК України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку.

Відповідно до ч.3 ст.264 ЦК України, після переривання перебіг позовної давності строк починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

Як було встановлено, позивачем укладено три договори позики із фірмою Widrig Finanz & Beteiligungs-Aktiengesellschaft (Князівство Ліхтенштей) (далі - Фірма), а саме від 15.08.2006 №3 (далі - Договір №3, а.с.33-38), від 22.12.2006 №4 (далі - Договір №4, а.с.40-45) та від 27.09.2007 №5 (далі - Договір №5, а.с.47-52).

Предметом вказаних договорів була передача ТДВ грошових коштів з метою поповнення обігових коштів підприємства.

Щодо Договору №3, то таким було визначено строк повернення отриманої від нерезидента позики до 15.09.2007, по Договору №4 до 31.08.2008 та по Договору №5 до 10.10.2010 (згідно Розділу 4, вказаних договорів).

Додатково слід зазначити, що вказаними договорами було також обумовлено, що за згодою сторін, строк повернення позики може бути змінено.

Проте, податковий орган, вважаючи, що позивачем не виконано вимоги вказаних договорів в частині повернення позикових коштів нерезиденту у встановлені строки, прийшов до висновку, що такі отримані ТДВ кошти, слід вважати безповоротною фінансовою допомогою яка безпідставно не віднесена ним до інших доходів.

Апеляційний суд критично оцінює такі висновки ДПІ виходячи із наступного.

Так, щодо Договору №5, то враховуючи, що строк погашення позики за таким припадає на 10.10.2010, то перебіг строку позовної давності закінчується 10.10.2013.

Тобто станом на момент проведення перевірки податковим органом позивача (травень 2012 року), строк позовної давності по вказаному договору ще не закінчився, що свідчить про передчасні висновки відповідача, що сума коштів отриманих ТДВ по Договору №5 є безповоротною фінансовою допомогою.

Більше того, як вбачається із матеріалів справи, а саме платіжного доручення в іноземній валюті або банківських металах від 22.04.2009 №44 (далі - Платіжне доручення, а.с.65), підприємство здійснювало сплату відсотків по Договору №5.

Також, 30.09.2009 між ТДВ та позикодавцем було проведено звірку по вказаному договору та підтверджено наявну заборгованість по ньому станом на вказану дату (а.с.56). Аналогічна звірка була проведена між сторонами також 30.06.2010 (а.с.63-64).

30.09.2011 між ТДВ та Фірмою було укладено додаткову угоду №1 до Договору №5, якою передбачено обов'язок позивача повернути отриману позику до листопада 2015 року згідно відповідного графіку платежів (а.с.195-196).

Вказані обставини, свідчать про визнання ТДВ свого боргу перед нерезидентом, а відтак у відповідності до ст.264 ЦК України є підставою для переривання встановленого трирічного строку позовної давності за вказаними зобов'язаннями, що також виключає підстави для визнання їх безповоротною фінансовою допомогою яка повинна бути включена позивачем до складу валових доходів (доходів).

Щодо Договору №3, то враховуючи, що строк погашення позики за таким припадає на 15.09.2007, то перебіг строку позовної давності закінчується 15.09.2010.

Проте, як вбачається із матеріалів справи, а саме Платіжного доручення (а.с.65), підприємство здійснювало сплату відсотків по Договору №3.

Також, 30.09.2009 між ТДВ та позикодавцем було проведено звірку по вказаному договору та підтверджено наявну заборгованість по ньому станом на вказану дату (а.с.55). Аналогічна звірка була проведена між сторонами також 30.06.2010 (а.с.59-60).

30.09.2011 між ТДВ та Фірмою було укладено додаткову угоду №3 до Договору №3, якою передбачено обов'язок позивача повернути отриману позику до травня 2013 року згідно відповідного графіку платежів (а.с.66-68).

Більше того, в подальшому рішенням Міжнародного комерційного арбітражного суду при торгово-промисловій палаті України від 17 червня 2014 року в справі №317у/2013 вирішено стягнути з ТДВ на користь Фірми заборгованість яка виникла по Договору №3. Ухвалою Стрийського міськрайонного суду Львівської області від 30 вересня 2014 року в справі №456/3511/14-ц, визнано та дозволено виконання на території України вказаного рішення арбітражного суду.

Вказані обставини, свідчать про визнання ТДВ свого боргу перед нерезидентом, а відтак у відповідності до ст.264 ЦК України є підставою для переривання встановленого трирічного строку позовної давності за вказаними зобов'язаннями, що також виключає підстави для визнання їх безповоротною фінансовою допомогою яка повинна бути включена позивачем до складу валових доходів (доходів).

Аналогічно і щодо Договору №4, строк погашення позики за яким припадає на 31.12.2008, а перебіг строку позовної давності закінчується відповідно 31.12.2011.

Так, Платіжним дорученням (а.с.65), підприємство здійснювало сплату відсотків по Договору №4.

30.09.2009 між ТДВ та позикодавцем було проведено звірку по вказаному договору та підтверджено наявну заборгованість по ньому станом на вказану дату (а.с.54). Аналогічна звірка була проведена між сторонами також 30.06.2010 (а.с.61-62).

05.10.2011 між ТДВ та Фірмою було укладено договір про реструктуризацію заборгованості №31082011 до Договору №4, в п.1.4 якого сторони констатували наявність заборгованості, а позивач підтвердив та визнав наявний борг перед кредитором як безспірний та зобов'язався повернути такий до червня 2014 року згідно відповідного графіку платежів (а.с.69-73).

Станом на момент розгляду справи судом апеляційної інстанції, згідно пояснень позивача Міжнародним комерційним арбітражним судом при торгово-промисловій палаті України також розглядається позов Фірми по стягненню заборгованості по Договору №4 із ТДВ, що податковим органом не заперечується.

Вказані обставини, свідчать про визнання ТДВ свого боргу перед нерезидентом, а відтак у відповідності до ст.264 ЦК України є підставою для переривання встановленого трирічного строку позовної давності за вказаними зобов'язаннями, що також виключає підстави для визнання їх безповоротною фінансовою допомогою яка повинна бути включена позивачем до складу валових доходів (доходів).

На думку суду апеляційної інстанції безпідставними та голослівними є доводи ДПІ щодо відсутності підстав вважати додаткові угоди укладені ТДВ підставою для пролонгації дії договорів позики, а відтак і переривання строку позовної давності, оскільки такі не були зареєстровані Національним банком України (далі - НБУ) у відповідності до «Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 17.06.2004 №270 (далі - Положення).

Так, договір вважається укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов такого договору, а Положення встановлює лише порядок отримання резидентами кредитів та позик в іноземній валюті, та жодним чином не може впливати на зобов'язання між сторонами щодо яких вони дійшли згоди. Більше того, станом на час отримання відповідних коштів від нерезидента усі договори позики ТДВ були належним чином зареєстрованими (а.с.32, 39, 46).

Усі додаткові угоди укладені між ТДВ та Фірмою були належним чином підписані та скріплені печатками уповноваженими на це особами, а відтак такі дії свідчать про визнання боргу позивачем та добру волю Фірми яка погодилась на відповідну пролонгацію дій договорів позики.

Апеляційний суд вважає, що такі дії позивача та Фірми у відповідності до ст.264 ЦК України є підставою для переривання строку позовної давності.

Таким чином, оскільки строк позовної давності за Договорами №№3,4,5 між TДВ та Фірмою не закінчився, то вказане виключає надання коштам отриманими за ними статусу безповоротної фінансової допомоги згідно п.п.1.22 п.1.22 ст.1 Закону №334/94-ВР та 14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України.

Крім цього, слід звернути увагу, що заборгованість за договорами позики між ТДВ та Фірмою не підпадає й під інші ознаки безповоротної фінансової допомоги, передбачені п.п.1.22.1 п.1.22 ст.1 Закону №334/94-ВР та 14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України, оскільки не є основною сумою кредиту або депозиту, наданих платнику податку без встановлення строків повернення такої основної суми, та не є сумою процентів, нарахованих на основну суму, надану без встановлення строків, адже за договорами позики встановлені строки повернення коштів, а тому така заборгованість також не є сумою безнадійної заборгованості та не відшкодована кредитору позичальником.

Відтак, у позивача відсутні як правові підстави так і обов'язок для віднесення заборгованості по Договорах №№3,4,5 з Фірмою до валового доходу (доходу), що виключає правомірність ППР від 22.05.2012 №0000132210, а також №0000142210 в частині суми зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 1201626грн.

Як було встановлено, позивачем укладено також контракт від 24.02.2008 №2008-3-KOL з фірмою KOLMAR SRL (Італія) (далі - Фірма-2) на загальну суму 40237,03 євро, за яким нерезидентом було поставлено ТДВ обладнання, а саме лінію для лакування б/в та лакувальний пристрій.

Станом на 30.09.2011 по вказаному контракту рахується безнадійна кредиторська заборгованість по якій минув термін позовної давності в сумі 436766,16грн.

Апеляційний суд звертає увагу, що згідно матеріалів справи наявність зазначеної безнадійної заборгованості ТДВ перед Фірмою-2 не заперечується, зокрема вказане було висловлено і представником позивача в судовому засіданні.

Єдиним аргументом, який в свою чергу не був взятий до уваги судом першої інстанції, на який покликається позивач, це безпідставне неврахування податковим органом при визначенні вказаної кредиторської заборгованості з Фірмою-2 курсової різниці в сумі 146943,78грн.

Виходячи із наведеного, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне вказати наступне.

Підпунктом 7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону №334/94-ВР встановлено, що балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення). Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку. У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), визначеного абзацом другим цього підпункту, або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

Відповідно до положень пп.153.1.3 п.153.1 ст.153 ПК України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Бухгалтерський облік операцій в іноземній валюті регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Міністерством фінансів України від 10 серпня 2000 року №193 (далі - Положення 21).

За визначеннями, наведеними у п. 4 Положення 21 курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; монетарні статті - це статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.

Згідно з пп.«а» п.7 цього Положення на кожну дату балансу монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу.

Абзацами 1, 2 п.8 Положення 21 встановлено, що визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення розрахунків та на дату балансу. Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).

Згідно з п.1 ст.13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. Баланс підприємства складається за станом на кінець останнього дня кварталу (року).

Отже, датами звітного балансу є останній день кварталу, тобто: 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня.

Виходячи з наведених вище правових норм, сума заборгованості в іноземній валюті є монетарною статтею балансу, яка підлягає перерахунку з використанням валютного курсу не тільки на дату здійснення розрахунків (отримання кредиту / виникнення заборгованості), а й на дату балансу. Тобто в звітному (податковому) періоді, курсові різниці за сумою кредиту/заборгованості розраховуються між курсом іноземної валюти Національного Банку України на дату отримання кредиту / виникнення заборгованості та курсом Національного Банку України, що діяв на дату звітного балансу (на дату погашення кредиту).

В розглядуваній справі, станом на момент здійснення господарських операцій із Фірмою-2, заборгованість в сумі 40237,03 євро визначалась по курсу НБУ 7,563686, що становить 304340,26грн.

Станом на 30.09.2011 (дата списання заборгованості як безнадійної по якій минув строк позовної давності) заборгованість в сумі 40237,03 євро визначалась по курсу НБУ 10,854831, що становить 436766,16грн.

Відтак, сума від'ємного значення курсової різниці при різних валютних курсах по заборгованості в сумі 40237,03 євро, становить 132425,9грн.

Згідно до ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.1; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 ПК України.

До складу інших операційних витрат включаються (відповідно до п.п.138.10.4 ст.138 ПК України), зокрема витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі ст.153 цього Кодексу.

Таким чином, виявлені невраховані у податковому обліку витрати, які відповідають наведеним у ст.138 ПК України критеріям, ТДВ вправі врахувати у майбутньому при обчисленні оподатковуваного прибутку на підставі підтверджувальних документів, а податковим органом безпідставно віднесено 132425,9грн в рахунок зменшення розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

В решті правомірність ППР від 22.05.2012 №0000142210 в частині суми зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 119621грн позивачем не заперечується та визнається, зокрема представником ТДВ в судовому засіданні. Більше того, жодних доводів щодо його неправомірності в цій частині позивачем не наведено, а відтак завищення валових витрат (витрат) встановлене податковим органом дійсно призвело до завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування.

За таких обставин, враховуючи усе вищенаведене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання про підставність позовних вимог ТДВ щодо визнання протиправними та скасування ППР від 22.05.2012 №0000132210 та №0000142210 в частині суми зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 1505966,26грн.

При цьому, апеляційний суд акцентує увагу на тому, що відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід також узгоджується з практикою ЄСПЛ. Так, у п.110 рішення від 23 липня 2002 року в справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Підсумовуючи, оскільки постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, а висновки суду не відповідають обставинам справи, то апеляційну скаргу належить задовольнити частково, а оскаржувану постанову слід скасувати та прийняти нову постанову про часткове задоволення позову.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «Меблевий комбінат «Стрий» задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2012 року скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Стрийському районі Львівської області Державної податкової служби від 22 травня 2012 року №0000132210.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Стрийському районі Львівської області Державної податкової служби від 22 травня 2012 року №0000142210 в частині суми зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 1505966 (один мільйон п'ятсот п'ять тисяч дев'ятсот шістдесят шість) гривень 26 (двадцять шість) копійок.

В задоволенні решти позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя О.М. Гінда

Суддя В.В. Ніколін

Повний текст виготовлений 03 квітня 2015 року.