КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 22-а-26760/08
№ 8/45 (2а-6316/07) Головуючий у 1 інстанції Пилипенко О.Є.
Суддя-доповідач Федорова Г.Г.
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 жовтня 2009 року м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді
суддів
при секретарі
за участю: Федорової Г.Г.,
Глущенко Я.Б., Мельничука В.П.
Демченко Т.І.
представників позивача – Козацької М.Д.,
Шемяткіна О.О.,
представників відповідачів – Шкодича Ю.В.,
Кішки Т.М., Мисливого І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційними скаргами Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва та Державної податкової адміністрації у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2008 року по справі за позовом Дочірнього підприємства з іноземною інвестицією «Сантрейд» до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва, Державної податкової адміністрації у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
У грудні 2007 року Дочірнє підприємство з іноземною інвестицією «Сантрейд» (далі – позивач, ДП «Сантрейд») звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва (далі – відповідач-1, ДПІ у Печерському районі) та Державної податкової адміністрації у м. Києві (далі – відповідач-2, ДПА у м. Києві), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ у Печерському районі № 0004342303/0 від 25.05.2007 року та № 0007792303/3 від 07.12.2007 року, а також рішення ДПА у м. Києві № 3278/10/25-114 від 10.09.2007 року, з урахуванням змін, що були внесені рішенням відповідача-2 № 4346/10/25-114 від 28.11.2007 року.
Позовні вимоги мотивує тим, що відповідачами при винесенні спірних повідомлень-рішень та рішення про результати розгляду поданої скарги, були порушені норми податкового законодавства, зокрема в частині неправомірності застосування ними положень п.п. 5.2.1 п. 5.2; п.п. 5.3.6, 5.3.9 п. 5.3; п.п. 5.4.6 п. 5.4; п.п. 5.5.2 п. 5.5 ст. 5; п. 6.1 ст. 6 та п. 18.3 ст. 18 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та положень п.п. 17.1.3, п.п. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2008 року позовні вимоги ДП «Сантрейд» задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва № 0004342303/0 від 25.05.2007 року і № 0007792303/3 від 07.12.2007 року та рішення Державної податкової адміністрації у м. Києві № 3278/10/25-114 від 10.09.2007 року, з урахуванням змін, що були внесені рішенням ДПА у м. Києві № 4346/10/25-114 від 28.11.2007 року.
Відповідачі не погоджуючись з прийнятим рішенням суду, звернулися з апеляційними скаргами, в яких зазначають, що вказана постанова не відповідає вимогам матеріального та процесуального права, а саме, судом першої інстанції неповно з’ясовано та не доведено обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, в зв’язку з чим просять скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2008 року та постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні вимог, заявлених позивачем.
Заслухавши у судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Відповідно до ч. 1 ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до вимог ч. 3 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб’єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, в період з 30.03.2007 року по 27.04.2007 рік посадовими особами ДПІ у Печерському районі було проведено виїзну планову перевірку позивача з питань дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2006 року по 31.12.2006 рік.
В ході проведення перевірки було встановлено наявність вчинених ним порушень, а саме:
- п.5.1 п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5; п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та вимог ст. 86 Закону України «Про державний бюджет України на 2006 рік», що призвело до завищення позивачем валових витрат за 2006 рік на суму 7 646 135,00 грн., а також завищення ним від’ємного значення об’єкту оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2006 року на суму 11 278 066,00 грн. та заниження податку на прибуток за 2006 рік на суму 1 911 534,00 грн.
- п.п. «и», «ї» п. 1.3 ст. 1; п. 3.4 ст. 3; пп. «е» п.п. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4; п. 7.3 ст. 7; п.п. «а» п.17.2 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», що призвело до порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо правильності утримання та своєчасності перерахування сум податку з доходів фізичних осіб до бюджету за 2006 рік на загальну суму 6 227,00 грн.;
- п. 10 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядку встановлення нормативів збору на забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору», що призвело до заниження податкового зобов’язання по збору за забруднення навколишнього природного середовища за 2006 рік на загальну суму 252,00 грн.
За результатами вказаної перевірки, відповідачем-1 було складено акт №270/23-3/25394566, на підставі якого прийняте податкове повідомлення-рішення № 0004342303/0 від 25.05.2007 року, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2 336 515,00 грн. (з яких 1 911 534,00 грн. – основний платіж та 424 981,00 грн. – штрафні (фінансові) санкції).
Позивач, не погодившись з донарахованими сумами, розпочав процедуру адміністративного оскарження. За наслідками адміністративного оскарження ДПА у м. Києві прийняла рішення №3278/10/25-114 від 10.09.2007 року, яким позивачу додатково донарахувала податкові зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 1 722 644,00 грн. (з яких 430 423,00 грн. - основний платіж, а 1 292 221,00 грн. - штрафна санкція). Після цього, відповідач - 2 рішенням від 28.11.2007 року № 4346/10/25-114 вніс зміни до свого рішення № 3278/10/25-114, змінивши додатково донараховану суму на суму штрафу в розмірі 955 767,00 грн., який був застосований на підставі пп. 17.1.6 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». За наслідком вказаних змін, ДПІ у Печерському районі надіслало позивачу податкове повідомлення-рішення № 0007792303/3 від 07.12.2007 року, яким позивачу було визначено суму штрафу в розмірі 955 767,00 грн. Таким чином, донарахування податкових зобов'язань на підставі п. 18.3 ст. 18 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» було скасовано відповідачем - 2 самостійно шляхом направлення позивачу рішення від 28.11.2007 року №4346/10/25-114.
Позивач не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями та рішенням про розгляд поданої ним скарги, вказуючи на їх протиправність в частині невідповідності вимогам податкового законодавства.
Даючи правову оцінку обставинам вказаної справи, колегія суддів зважає на наступне.
Відповідно до пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.121994 року №334/94-ВР (із змінами та доповненнями, далі – Закон №334/94-ВР), до складу валових витрат відносяться, серед іншого, будь-які витрати зі страхування майна платника податку, кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних із здійсненням ним господарської діяльності.
Згідно абз 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону №334/94-ВР, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Дослідженням матеріалів справи встановлено, що позивач задекларував в річній декларації з податку на прибуток 2004 року (декларація наявна в матеріалах справи) позитивне значення об'єкта оподаткування в сумі 192 600,00 грн. За висновком акта попередньої перевірки, ДПІ у Печерському районі не погодилося з обліком позивача та визначило об'єкт оподаткування 2004 року як від'ємне значення в сумі 4 930 900,00 грн. Така розбіжність в обліку за даними позивача та відповідача - 1 пояснюється тим, що позивач занизив валові витрати 2004 року на суму 5 163 753,00 грн., про що також зазначено в акті попередньої перевірки. Ця сума складається з суми відсотків, нарахованих позивачем за кредитом, отриманим від нерезидента. Відповідно до акта попередньої перевірки, позивач одночасно зависив валові витрати на суму вартості послуг аудиторів в розмірі 40 327,00 грн. Згідно вказаних розрахунків від'ємне значення 2004 року складає 4 930 900,00 грн. та розраховується як: 5 163 753 грн. (сума неврахованих позивачем відсотків) - 40 327,00 грн. (сума вартості послуг аудиторів) - 192,6 тис. грн. (позитивне значення об'єкта оподаткування 2004 року, визначене позивачем самостійно в декларації за 2004 рік).
Разом з тим, позивач задекларував в річній декларації з податку на прибуток 2005 року (декларація наявна в матеріалах справи) від'ємне значення об'єкта оподаткування з сумі 19 133 200,00 грн. Відповідно до акта попередньої перевірки, відповідач -1 визначив об'єкт оподаткування як від'ємне значення об'єкта оподаткування в сумі 2 798 700,00 грн. Така різниця (в сумі 16 334 500,00 грн.) відповідно до акта попередньої перевірки полягає в тому, що позивач зависив у 2005 році валові витрати на суму 14 052 377,45 грн., занизив валові витрати на суму 4 930 900,00 грн., а також занизив валові доходи на суму 7 214 012,00 грн. (несвоєчасне відображення продажу товару відвантаженого на експорт, з чим позивач погодився та подав уточнюючі розрахунки до річних декларацій з податку на прибуток за 2006 рік). Після подання уточнюючого розрахунку сума від'ємного оподаткування склала 11 418 321,00 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, сума 11 418 321 грн. (з урахуванням уточнюючого розрахунку) є сумою від'ємного значення 2005 року, зазначеною в рядку 08 декларації позивача з податку на прибуток підприємств за 2005 рік. В подальшому така сума була перенесена позивачем до рядка 04.9 декларацій з податку на прибуток за 2006 рік.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування 2005 року до валових витрат 2006 року повністю відповідає вимогам п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Зазначений пункт передбачає, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з зарахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Відповідно до ст. 86 Закону України “Про Державний бюджет України на 2006 р.”, сума від’ємного значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток у 2006 році, що рахувалася станом на 1 січня 2005р. і не була погашена протягом 2005р., не підлягає врахуванню у складі валових витрат платника податку протягом 2006р. Так, у рядку 04.9 Декларації за звітні періоди 2006р. відображається зі знаком “+” від’ємне значення суми рядків 08 та 04.9 Декларації за 2005р.
Згідно п.п. 5.5.1 п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР, до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов'язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку.
Разом з тим слід зазначити, що обставини стосовно наявності чи відсутності порушень, встановлених попереднім актом перевірки №277/23-7/25394566 від 29.06.2006р., а також щодо встановлення правомірності проведення розрахунків податкових зобов’язань та нарахування штрафних санкцій, досліджувалися Господарським судом м. Києва при розгляді справи № 29/93-А.
Предметом розгляду вказаної справи було встановлення правомірності винесення податкового повідомлення-рішення №0004342303/0 від 25.05.2007 року, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2 336 515,00 грн. (основний платіж – 1 911 534,00 грн. та штрафні санкції – 424 981,00 грн.), а також податкового повідомлення-рішення №0007792303/3, яким донараховано штрафні санкції на суму - 955 767,00 грн.
Постановою Господарського суду м. Києва від 05 липня 2007 року по справі № 29/93-А позов Державного підприємства з іноземними інвестиціями до Державної податкової інспекції задоволено та визнано недійсними податкові повідомлення-рішення, що оспорювалися позивачем.
Як вбачається з матеріалів справи, в декларації позивача з податку на прибуток за 2004 рік зазначено позитивне значення об'єкта оподаткування в сумі 192 600,00 грн. Тобто, за даними податкового обліку позивача він не використовував протягом 2006 року від'ємне значення об'єкту оподаткування 2004 року, зважаючи на його відсутність. Відповідачами не доведено факту віднесення до валових витрат збитків 2004 року не погашених прибутком 2005 року на протязі 2006 р., а тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неправомірності прийнятого Відповідача-1 податкового повідомлення – рішення.
Відповідно до п.18.3 ст.18 Закону №334/94-ВР, у разі укладення договорів, які передбачають здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, що розташовані в офшорних зонах, чи при здійсненні розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські розрахунки, незалежно від того чи здійснюється така оплата (в грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів, витрати платників податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг) включаються до складу їх валових витрат у сумі, що становить 85% від оплаченої вартості цих товарів (робіт, послуг).
З аналізу даної норми випливає, що її застосування можливе у разі оплати вартості товарів (послуг). З матеріалів справи вбачається, що позивач сплачував відсотки за використання коштів, що не рахується платою за надані послуги, оскільки ніяких додаткових послуг нерезидентом не надавалося.
Так, під поняттям послуга слід розуміти результат внутрішньої діяльності виконавця для задоволення потреб замовника, в процесі їх безпосередньої взаємодії. Аналіз нормативного визначення терміну «послуга» свідчить про те, що узагальнюючим поняттям послуги для всіх нормативно-правових актів є дія, спрямована на виникнення певного корисного ефекту.
В свою чергу під процентами розуміється доход, який сплачується (нараховується) на користь кредитора у вигляді плати за використання залучених на визначений строк коштів або майна. До процентів зокрема включаються:
- платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит;
- платіж за використання коштів, залучених у депозит;
- платіж за придбання товарів у розстрочку (ст. 1 Закону №334/94-ВР).
Тому розмежовуючи вказані поняття в процесі їх практичного застосування слід зазначити, що в результаті сплати відсотків по кредиту не виникає дії по наданню відповідної послуги.
Крім того, положенням п.п. 5.5.2. п. 5.2 ст. 5 Закону № №334/94-ВР передбачено, що для платника податку, 50 та більше відсотків статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу валових витрат на виплату або нарахування процентів за кредитами та іншими борговими зобов'язаннями на користь таких нерезидентів та пов'язаних з ними осіб дозволяється у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.
Що стосується правомірності донарахування штрафної санкції Відповідачем-2, в результаті розгляду поданої позивачем скарги, колегія суддів зважає на наступне.
Відповідно до ст. 14 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.1990 року №509-ХІІ із змінами та доповненнями (далі по тексту – Закон №509-ХІІ), рішення, дії або бездіяльність органів державної податкової служби та їх посадових осіб можуть бути оскаржені у встановленому законом порядку.
Згідно ст.12 Закону №509-ХІІ, Державна податкова адміністрація України має право скасовувати рішення інших органів державної податкової служби, а державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, державні податкові інспекції у містах з районним поділом (крім міст Києва та Севастополя) - рішення нижчестоящих державних податкових інспекцій у разі їх невідповідності актам законодавства.
Пунктом 8 ст. 11-1 Закону №509-ХІІ передбачено, що позаплановою виїзною перевіркою вважається перевірка, яка не передбачена в планах роботи органу державної податкової служби і проводиться у разі, коли вищестоящий орган державної податкової служби в порядку контролю за достовірністю висновків нижчестоящого органу державної податкової служби здійснив перевірку документів обов’язкової звітності платника податків або висновків акта перевірки, складеного нижчестоящим контролюючим органом, та виявив їх невідповідність вимогам законів, що призвело до ненадходження до бюджетів сум податків та зборів (обов’язкових платежів). Позапланова виїзна перевірка в цьому випадку може ініціюватися вищестоящим органом державної податкової служби лише у тому разі, коли стосовно посадових або службових осіб нижчестоящого органу державної податкової служби, які проводили планову або позапланову виїзну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу.
Оскільки фактів порушення кримінальної справи щодо посадових осіб ПП «Сантрейд» встановлено не було, то відповідач-2 у своєму рішенні №3278/1025-114 повинен був надати відповідь щодо оскаржуваного питання (тобто тих порушень, які були встановлені перевіркою).
Крім того судова колегія зазначає, що ДПА України наділено правом на здійснення розрахунків (збільшення або зменшення штрафних санкцій), однак в даному випадку це стосується лише оскаржуваних питань. Встановлення додаткових порушень слід розцінювати як здійснення повторної перевірки позивача, що в свою чергу не передбачено нормами діючого законодавства.
Так перевіркою було встановлено наявність вчинення позивачем порушень п.5.1 п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5; п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону 334/94-ВР, однак під час процедури адміністративного оскарження спірного повідомлення-рішення відповідача-1, ДПА у м. Києві було зроблено висновок про донарахування позивачу податкових зобов'язань, визначених на підставі п. 18.3 ст. 18 Закону 334/94-ВР.
Згідно зі ст.159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Відповідно до ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 КАС України.
Апелянтами не було надано доказів на підтвердження заявлених ними вимог, а тому доводи апеляційних скарг спростовуються вищевикладеним, матеріалами справи та не відповідають вимогам чинного законодавства.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду без змін.
Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд, -
У Х В А Л И В:
Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва та Державної податкової адміністрації у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2008 року – залишити без задоволення.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 травня 2008 року – залишити без змін.
Матеріали справи повернути до Окружного адміністративного суду м. Києва.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, проте може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом одного місяці після набрання законної сили.
Головуючий суддя
суддя
суддя
Г.Г. Федорова
Я.Б. Глущенко
В.П. Мельничук
Повний текст ухвали складено та підписано - 02.11.09.