ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

26 червня 2018 рокусправа № 804/6830/17

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючий суддя: Головко О.В.

судді: Ясенова Т.І. Суховаров А.В.

за участю секретаря судового засідання: Троянова А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2018 року (суддя Захарчук-Борисенко Н.В., повний текст рішення складений 19 лютого 2018 року) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦентрРезервуарСервіс»

до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в :

ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» у жовтні 2017 року звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 0008261410 від 05.07.2017, № 0008271410 від 05.07.2017, № 0008291410 від 05.07.2017, № 0008281410 від 05.07.2017, № 0008331410 від 05.07.2017, № 0008371418 від 05.07.2017, № 0008681306 від 05.07.2017, № 0008701306 від 05.07.2017.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2018 року позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області було проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої складено Акт № 5321/04-36-14-02/30600168 від 22.05.2015.

На підставі висновків акту відповідачем 05 липня 2017 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0008261410, яким ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем на суму 229161,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 69580,50 грн.;

- № 0008271410, яким ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем на суму 847227,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 423613,50 грн.;

- № 0008291410, яким до ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на прибуто приватних підприємств у сумі 170,00 грн.;

- № 0008281410, яким до ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» застосовано штраф у розмірі 14650,45 грн.; № 0008331410, яким до ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення у сумі 170,00 грн.;

- № 0008371418, яким ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов'язань та штрафні санкції за порушення вимог валютного законодавства у сумі 57736,05 грн.;

- № 0008681306, яким до ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у сумі 510,00 грн.;

- № 0008701306, яким ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору за основним платежем у сумі 2494,08 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1937,67 грн.

Підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки податкового органу щодо: нереальності господарських операцій ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» з ТОВ «Еліт Бест», ТОВ «Делюкс-ЛТД»; заниження підприємством задекларованих показників у рядку 03 ІД «Інші доходи» на суму 76336,00 грн.; заниження податкових зобов'язань з ПДВ на суму 607870,00 грн. у зв'язку з реалізацією готової продукції та послуг нижче їх собівартості та товарів нижче вартості їх придбання; порушення порядку розрахунків між резидентами та нерезидентами встановлений Декретом Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю»; невірного нарахування платником податків суми добових витрат на відрядження за кордон, врахування вартості молока за період, коли робочі місця не були атестовані, а також не нараховано та не сплачено військовий збір у сумі 2494,08 грн.; несвоєчасної реєстрації податкових накладних; несвоєчасного подання податкової звітності з податку на прибуток за 2016 рік та звітів з екологічного податку за 3,4 квартал 2014 року, 1 квартал 2015 року, 1 квартал 2016 року.

Надаючи оцінку обґрунтованості висновків податкового органу та правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів (послуг) або дата отримання платником податку товарів (послуг), що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Положеннями пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів (послуг), на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.6, 201.10 ст. 201 ПК України).

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» та ТОВ «Еліт Бест», ТОВ «Делюкс-ЛТД» були укладені договори підряду № 11-25 від 02.11.2015 та № 02-08 від 02.08.2016 відповідно.

За умовами договору підрядники зобов'язувалися виконати наступні роботи: виготовлення та монтаж конструкцій резервуарів РВС-300 №№2-7 на території підприємства.

На виконання вказаних договорів були виписані акти прийому виконаних будівельних робіт (форма КБ-2В), довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати.

Вищезазначені договори не було визнано недійсними в судовому порядку, жодних недоліків первинні документи не містять та складені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Контролюючий орган дійшов висновку про нереальність здійснення господарських операцій, оскільки у ТОВ «Еліт Бест» та ТОВ «Делюкс-ЛТД» відсутні технічні можливості по виконанню робіт, а саме: основні засоби, необхідні для транспортування резервуарів (або матеріалів) до місця установки, для монтажу та устаткування вже змонтованих резервуарів, мають значну вагу та розмір, що потребує залучення необхідної техніки та значної кількості працівників, які відсутні на підприємствах.

Такі висновки податковий орган зробив на підставі аналізу бузи даних ДФС та податкової звітності контрагентів позивача, якими декларації з податку на прибуток за 2015, 2016 роки не подавалися, звіти 1-ДФ також не подавалися.

Судом першої інстанції під час розгляду справи в повній мірі перевірено наявність у позивача необхідних первинних документів за господарськими операціями з метою визначення витрат, а також встановлення зв'язку між понесеними витратами і господарською діяльністю платника податку.

Крім того, судом вірно встановлено, що згідно з даними ЄДР контрагенти позивача на момент укладання договорів були зареєстровані у встановленому законом порядку та до видів діяльності останніх, зокрема, віднесено установлення та монтаж машин і устаткування, вантажний автомобільний транспорт, інша допоміжна діяльність у сфері транспорту. При цьому судом встановлено, що жодні первинні документи ТОВ «Еліт Бест» та ТОВ «Делюкс-ЛТД» контролюючим органом не досліджувалися, тобто фактично нереальність господарських операцій позивача ґрунтується на припущеннях, адже не можуть вважатися належними доказами відсутності основних засобів неподання податкової звітності суб'єктами господарювання.

Також суд апеляційної інстанції зазначає, що неналежне виконання податкових зобов'язань контрагентами позивача тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цих осіб. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сум витрат до витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток та бюджетного відшкодування сум ПДВ, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні підтвердження здійснення господарських операцій.

Також суд апеляційної інстанції погоджується з доводами позивача, що податковим органом не доведено факту заниження підприємством задекларованих показників у рядку 03 ІД «Інші доходи» на суму 76336,00 грн., оскільки такі висновки зроблено у зв'язку з нереальністю, на думку відповідача, господарських правовідносин з контрагентами-підрядниками.

Щодо встановленого податковим органом заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ на суму 607870,00 грн. у зв'язку з реалізацією готової продукції та послуг нижче їх собівартості та товарів, нижче вартості їх придбання, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Згідно зі статтею 44 Господарського кодексу України підприємництво здійснюється, зокрема, на основі самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону.

Таким чином, позивач, як суб'єкт господарювання, наділений правом самостійного визначення напрямків власної господарської діяльності, її доцільності, прибутковості та можливих комерційних ризиків.

Колегія суддів знаходить обґрунтованими доводи позивача, що неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції жодним чином не свідчить про нереальність такої, адже існують певні комерційні ризики під час здійснення господарської діяльності.

Крім того, відповідно до абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПК України у редакції, чинній у 2015 році, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Згідно з пунктом 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що база оподаткування з постачання товарів/послуг повинна обраховуватися виходячи з виробничої собівартості.

Також необґрунтованими суд апеляційної інстанції знаходить доводи апелянта щодо порушення позивачем порядку розрахунків між резидентами та нерезидентами, а саме ст. 7 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», оскільки працівниками підприємства, що були у відрядженні за кордоном, здійснювалися готівкові розрахунки в іноземній валюті за придбання ТМЦ для господарських потреб підприємства, що підтверджується авансовими звітами на суму 57736,05 грн. (2727,94 дол. США).

Суд апеляційної інстанції зазначає, що Декрет Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» № 15-93 від 19.02.1993 установлює режим здійснення валютних операцій на території України, визначає загальні принципи валютного регулювання, повноваження державних органів і функції банків та інших фінансових установ України в регулюванні валютних операцій, права й обов'язки суб'єктів валютних відносин, порядок здійснення валютного контролю, відповідальність за порушення валютного законодавства.

Таким чином, колегія суддів доходить висновку, що вказаний нормативно-правовий акт регулює здійснення валютних операцій саме на території України. Крім того, податковим органом самостійно зазначено, що підприємством було перераховано іноземну валюту на банківську карту, тобто жодного порушення законодавства не відбулося.

Також, суд встановив, що податковим органом було позивачеві було донараховано 29103,76 грн. податку на доходи фізичних осіб, оскільки підприємством невірно нараховано суми добових витрат на відрядження працівників за кордон до Казахстану.

Податковий орган посилається на постанову Кабінету Міністрів України «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» № 98 від 02.02.2011 та зазначає, що сума надміру витрачених коштів, виданих на відрядження або під звіт фізичній особі та не повернута такою особою у встановленні законодавством терміни, сума коштів, видана під звіт та не підтверджена первинними документами є об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Проте суд апеляційної інстанції звертає увагу, що вказана постанова Кабінету Міністрів України затверджує суми витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів, тоді як працівники позивача не відноситься до даної категорії осіб.

Крім того, суми надміру витрачених коштів підтверджуються первинними документами, а саме авансовими звітами, про що самостійно зазначено податковим органом.

Спростовуючи висновки податкового органу щодо невиконання функції податкового агенту, оскільки не утримано податок на доходи фізичних осіб, адже окремим працівникам нараховується компенсація за молоко, тоді як робочі місця не були атестовані, суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно зі статтею 7 Закону України «Про охорону праці» працівники, зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці, безоплатно забезпечуються лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними харчовими продуктами, газованою солоною водою, мають право на оплачувані перерви санітарно-оздоровчого призначення, скорочення тривалості робочого часу, додаткову оплачувану відпустку, пільгову пенсію, оплату праці у підвищеному розмірі та інші пільги і компенсації, що надаються в порядку, визначеному законодавством. Роботодавець може за свої кошти додатково встановлювати за колективним договором (угодою, трудовим договором) працівникові пільги і компенсації, не передбачені законодавством.

Відповідно до пп. 165.1.9 п. 165.1 ст. 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: вартість безоплатного лікувально-профілактичного харчування, молока або рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, мийних і знешкоджувальних засобів, а також спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, якими роботодавець забезпечує платника податку відповідно до Закону України «Про охорону праці», спеціального (форменого) одягу та взуття, що надаються роботодавцем у тимчасове користування платнику податку, який перебуває з ним у трудових відносинах. Порядок забезпечення, перелік та граничні строки використання спеціального (у тому числі форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту встановлюються Кабінетом Міністрів України та/або галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального (форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту.

Щодо неподання позивачем звітів з екологічного податку за 3,4 квартал 2014 року, 1 квартал 2015 року, 1 квартал 2016 року, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до п. 240.1 ст. 240 ПК України платниками податку екологічного податку є суб'єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються: викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення; скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об'єкти; розміщення відходів (крім розміщення окремих видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об'єктах) суб'єктів господарювання); утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені); тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк.

Статтею 242 Податкового кодексу України встановлено, що об'єктом та базою оподаткування екологічним податком є: обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами; обсяги та види забруднюючих речовин, які скидаються безпосередньо у водні об'єкти; обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об'єктах) суб'єктів господарювання; обсяги та категорія радіоактивних відходів, що утворюються внаслідок діяльності суб'єктів господарювання та/або тимчасово зберігаються їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк; обсяги електричної енергії, виробленої експлуатуючими організаціями ядерних установок (атомних електростанцій).

Згідно з п. 250.2 ст. 250 ПК України платники податку складають податкові декларації за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, подають їх протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, до контролюючих органів та сплачують податок протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації: за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, скиди забруднюючих речовин у водні об'єкти, розміщення протягом звітного кварталу відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах - за місцем розміщення стаціонарних джерел, спеціально відведених для цього місць чи об'єктів; за утворення радіоактивних відходів та тимчасове зберігання радіоактивних відходів понад установлений особливими умовами ліцензії строк - за місцем перебування платника на податковому обліку у контролюючих органах.

Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що платниками екологічного податку є лише ті суб'єкти господарювання, що розміщують відходи у спеціально відведених для цього місцях та об'єктах, на використання яких отримано спеціальний дозвіл уповноваженого державного органу, тоді як ТОВ «ЦентрРезервуарСервіс» до таких не віднесено.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому підстави для його скасування відсутні.

Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2018 року в адміністративній справі № 804/6830/17 - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з 26 червня 2018 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

Повна постанова складена 02 липня 2018 року.

Головуючий суддя: О.В. Головко

Суддя: Т.І. Ясенова

Суддя: А.В. Суховаров