ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а їн и

19 грудня 2018 року м. Дніпросправа № 804/3475/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Шлай А.В., Прокопчук Т.С.,

за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу ОСОБА_1

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.08.2018 року, (суддя суду першої інстанції Неклеса О.М.), прийняте в м. Дніпро, повний текст рішення складено 22 серпня 2018 року, в адміністративній справі №804/3475/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування фінансових санкцій,-

в с т а н о в и в :

14 травня 2018 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом в якому просив: скасувати: податкове повідомлення-рішення від 26.09.2017 року № 0015261410 про застосування на ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2) суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем "Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі" на суму 51649,45 грн.; податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014231305 про збільшення ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2) суми грошового зобов'язання за платежем "Податок на доходи фізичних осіб", що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування": за податковими зобов'язаннями на суму 17269,56 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 4317,40 грн., в частині за податковими зобов'язаннями 12909,99 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 3227,50 грн.; податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014271305 про збільшення ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2) суми грошового зобов'язання за платежем "Військовий збір" за податковими зобов'язаннями на суму 1505,25 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 376,31 грн. в частині за податковими зобов'язаннями 1087,62 грн., в частині за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 271,91 грн.; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.09.2017 року № Ф-0014241305, за якою ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2) вимагається сплатити недоїмку за платежем "Єдиний внесок" на суму 23374,68 грн., в частині 16550,59 грн.; рішення від 27.09.2017 року № 0014251305, про застосування до ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2) штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску: на суму - 2466,87 грн., в частині - 1818,68 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області була здійснена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 20.07.2015 року по 31.12.2016 року, за результатами якої складено акт від 18.08.2017 року № 9319/04-36-13-05/НОМЕР_2, на підставі якого відповідачем були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога та рішення, з якими позивач не погоджується, вважає їх протиправними. Позивач вказує на те, що протиправність податкового повідомлення-рішення від 26.09.2017 року № 0015261410 підлягає в тому, що з прийняттям в 2010 році ПК України контролюючий орган втратив право на застосування штрафних (фінансових) санкцій до платників податків на підставі Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", оскільки даний Указ Президента України не відноситься до інших законів України, як того вимагають положення ПК України. Протиправність податкових повідомлень-рішень від 27.09.2017 року № 0014231305, від 27.09.2017 року № 0014271305, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 27.09.2017 року № Ф-0014241305 та рішення від 27.09.2017 року № 0014251305 полягає в тому, що під час проведення перевірки та прийняття оскаржуваних рішень відповідачем не враховано грошову суму в розмірі 4715,16 грн., що була позивачем сплачена в серпні та вересні 2015 року ТОВ ВКФ "Дикол" за оренду приміщення та обладнання, та не враховано грошову суму в розмірі 76996,48 грн., що була позивачем сплачена з липня по грудень 2016 року ФОП ОСОБА_4 за поставлений товар. Посилаючись на викладені обставини, позивач просить суд скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимогу та рішення в зазначених частинах.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2018 року адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014231305 про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов'язання за платежем "Податок на доходи фізичних осіб", що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування": за податковими зобов'язаннями на суму 17269,56 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 4317,40 грн., в частині за податковими зобов'язаннями 12909,99 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 3227,50 грн.; Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014271305 про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов'язання за платежем "Військовий збір" за податковими зобов'язаннями на суму 1505,25 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 376,31 грн. в частині за податковими зобов'язаннями 1087,62 грн., в частині за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 271,91 грн. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.09.2017 року № Ф-0014241305 на суму 23374,68 грн. за платежем єдиний внесок, в частині 16550,59 грн. Визнано протиправними та скасовано рішення від 27.09.2017 року № 0014251305 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій на суму 2466,87 грн. в частині 1818,68 грн. В іншій частині, - відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати в частині відмови в задоволенні позову та прийняти в цій частині нову постанову про задоволення позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що нормами ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій, вказаним законом не визначена відповідальність за не оприбуткування у касах готівки, відповідно до преамбули Закону встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається. Позивач зазначає, що Податковий кодекс України набрав чинності з 01.01.2011 року, з прийняттям Податкового кодексу України податковий орган втратив право на застосування Указу Президента від 12.06.1995 року №436/95, оскільки даний указ не відноситься до інших законів України, на які йдеться посилання в нормах ПК. Позивач зазначає, що оскільки норми ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Податкового кодексу України припускають неоднозначне трактування прав і обов'язків платника податків і контролюючих органів, суд на підставі ст. 4 ПК України зобов'язаний був прийняти рішення на користь позивача як платника податків. Посилання суду першої інстанції на позицію Верховного Суду викладену в постановах від 12 червня 2018 року у справі №826/8121/16 та від 22 травня 2018 року у справі №806/359/17 не може бути виправданням прийняття незаконного рішення, оскільки в наведених постановах Верховний Суд не навів жодних аргументів на користь того, що Указ Президента від 12.06.1995 р. має перевагу перед Законом України та Податковим кодексом України.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню за наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області на підставі п.п. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20, п.п. 75.1.2. п. 75.1. ст. 75, п. 77.1. ст. 77, п. 82.1. ст. 82 ПК України, наказу від 11.07.2017 року № 3613-п та повідомлення про перевірку від 11.07.2017 року № 3613-п, у період з 24.07.2017 року по 11.08.2017 року проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

За результатами перевірки Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області складено акт від 18.08.2017 року № 9319/04-36-13-05/НОМЕР_2.

Згідно акту від 18.08.2017 року № 9319/04-36-13-05/НОМЕР_2 місце здійснення діяльності: 51400, Дніпропетровська обл., м. Павлоград, вул. Будівельна, 8-б. Оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності у періодах з 20.07.2015 року по 30.09.2015 року та з 01.07.2016 року по 31.12.2016 року ФОП ОСОБА_1 здійснював на загальній системі оподаткування. У періодах з 01.10.2015 року по 31.12.2015 року та з 01.01.2016 року по 30.06.2016 року на спрощеній системі оподаткування.

За висновками акту від 18.08.2017 року № 9319/04-36-13-05/НОМЕР_2 встановлено порушення ФОП ОСОБА_1:

1) п. 177.2., п.п. 177.4.4. п. 177.4. ст. 177 ПК України, в результаті чого завищено суми валових витрат в сумі 97104,37 грн., в тому числі: у періоді з 20.07.2015 року по 30.09.2015 року - 6974,04 грн., з 01.07.2016 року по 31.12.2016 року - 90130,33 грн. В результаті чого донараховано ПДФО у розмірі 17269,56 грн., в тому числі: 2015 рік - 1046,10 грн.; 2016 рік - 16223,46 грн.;

2) вимоги п. 1.2 п. 161 підр. 10 р. ХХ, ст. 177 ПК України, в частині завищення валових витрат в розмірі 97104,37 грн., в тому числі: у періоді з 20.07.2015 року по 30.09.2015 року - 6974,04 грн., з 01.07.2016 року по 31.12.2016 року - 90130,33 грн. В результаті чого донараховано військового збору у розмірі 1505,25 грн., в тому числі: 2015 рік - 153,29 грн.; 2016 рік - 1351,96 грн.;

3) п.п. 4 ч. 1 ст. 4, п. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 п. 5 ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", в частині заниження бази до сплати єдиного соціального внеску у сумі 100349,37 грн., в тому числі: з 20.07.2015 року по 30.09.2015 року - 10219,04 грн.; з 01.07.2016 року по 31.12.2016 року 90130,33 грн. В результаті чого сума боргу по ЄСВ складає 23374,68 грн., в тому числі: 2015 рік - 3546,01 грн.; 2016 рік - 19828,67 грн.;

4) п. 4 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", п. 12 роз. ІІ та п. 2 роз. ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 року №435, в частині неподання звіту щодо сум нарахованого єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 20.07.2015 - 30.09.2015 року;

5) п. 44.3. п. 44.1. ст. 44 ПК України, в частині не надання інформації з необхідними підтверджуючими документами до перевірки;

6) п. 177.5.2. п.177.5. ст. 177 ПК України, в частині несвоєчасного подання декларації про майновий стан і доходи за ІІІ кв. 2016 року, в якому відбувався перехід зі спрощеної системи оподаткування на загальну;

7) п.п. б п. 176.2. ст. 176, п.п. 49.18.2. п. 49.18. ст.49 ПК України, в частині несвоєчасного подання податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку;

8) п. 2.2, 2.6 Положення "Про ведення касових операцій в національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, в частині несвоєчасного оприбутковування готівкових коштів в книгах обліку розрахункових операцій.

На підставі акту від 18.08.2017 року № 9319/04-36-13-05/НОМЕР_2 Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області були прийняті наступні рішення:

- податкове повідомлення - рішення від 26.09.2017 року № 0015261410 на суму 51649,45 грн. штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі;

- податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014231305 на суму 17269,56 грн. за податковими зобов'язаннями та 4317,40 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) за платежем податок на доходи фізичних осіб;

- податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014271305 на суму 1505,25 грн. за податковими зобов'язаннями та 376,31 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) за платежем військовий збір;

- податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014341305 на суму 170,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем податок на доходи фізичних осіб;

- податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014221305 на суму 510,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем податок на доходи фізичних осіб;

- податкове повідомлення - рішення від 27.09.2017 року № 0014281305 на суму 510,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем адміністративні штрафи та інші санкції;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.09.2017 року № Ф-0014241305 на суму 23374,68 грн. недоїмки за платежем єдиний внесок;

- рішення від 27.09.2017 року № 0014251305 на суму 2466,87 грн. штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску;

- рішення від 27.09.2017 року № 0014261305 на суму 170,00 грн. штрафних санкцій за неподання звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування".

Не погодившись з рішеннями, які були прийняті за наслідками перевірки позивач звернувся до суду з адміністративним позовом у даній справі.

Вирішуючи спір між сторонами та частково відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем допущено порушення п. 2.6 Положення "Про ведення касових операцій в національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, внаслідок чого відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції відповідно до Указу Президента від 12.06.1995 року №436/95.

Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Встановлені обставини справи свідчать, що позивачем допущено несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в книгах обліку розрахункових операцій (КОРО № 3000151080Р/1 від 30.07.2015 року, КОРО № 3000151080Р/2 від 27.01.2016 року), КОРО № 3000247365Р від 02.07.2016 року на загальну суму 10329,89 грн., на підставі фіскальних звітних чеках (Z-звітах), у зв'язку з виявленням вказаного правопорушення відповідачем застосовано до платника податків штрафні санкції за порушення норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі згідно Указу Президента від 12.06.1995 року№436/95.

На думку позивача зазначений Указ Президента не підлягає застосуванню до спірних відносин, оскільки це не передбачено нормами ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Податкового кодексу України, які мають вищу юридичну силу ніж Указ Президента.

Суд апеляційної інстанції вважає такі доводи позивача необґрунтованими з огляду на наступне.

08 червня 1995 року між Верховною Радою України та Президентом України укладено Конституційний Договір № 1 к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України.

Змістом статті 25 Конституційного Договору передбачено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов'язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Тлумачення цитованих вище положень, з врахуванням суспільно-політичних передумов їх прийняття, дозволяє прийти до висновку, що Укази Президента України з питань економічної реформи, не врегульованих чинним на той час законодавством України, видані у відповідності до Конституційного Договору, є обов'язковими для виконання на всій території України до прийняття відповідних законів.

12 червня 1995 року Президент України видав Указ № 436/95, яким, зокрема, врегулював питання відповідальності суб'єктів господарювання за несвоєчасне оприбуткування готівки в книгах обліку розрахункових операцій.

Метою прийняття Указу № 436/95 є поліпшення стану готівкового обігу, визначення єдиних підходів до встановлення відповідальності за порушення суб'єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки та запобігання зловживанням під час здійснення операцій з готівкою, приховуванню доходів.

06 липня 1995 року органом законодавчої влади прийнято Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), положення розділу V якого визначають перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій.

За змістом розділу V Закону № 265/95-ВР, так само як і положень інших законів України, законодавцем не визначено серед правопорушень перевищення несвоєчасне оприбуткування готівки в книгах обліку розрахункових операцій та не встановлена відповідальність за таке діяння.

З прийняттям Конституції України 1996 року Указ № 436/95 скасовано не було. На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом № 436/95.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що застосування до суб'єкта господарювання штрафних (фінансових) санкцій на підставі Указу № 436/95 є правомірним.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду України, закріпленій у постанові від 2 квітня 2013 року у справі № 21-77а13, Верховного Суду, закріпленій в постановах від 12.06.2018 року у справі №826/8121/16, від 22.05.2018 року у справі №806/359/17.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що посилання позивача на практику Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 року у справі «Щокін проти України», та вказівка на відсутність підстав для застосування до спірних відносин Указу № 436/95 у зв'язку з невідповідністю якості закону, та незаконності втручання в майнові права позивача є необґрунтованими, оскільки приписи Указу № 436/95 є однозначними, виключно вони регламентують спірні відносини між сторонами, які є предметом розгляду в справі, жодних суперечностей в правовому регулюванні, зокрема, питання про накладення штрафу за не оприбуткування готівки не існує, тому в даному випадку не відбулось незаконного втручання з боку держави в майнові права позивача.

Таким чином, з урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, підстав для його скасування в межах доводів апеляційної інстанції не існує. Тому, суд апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, а апеляційну скаргу позивача - без задоволення.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, ст. 316, ст. 321 КАС України, суд,-

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2018 року у справі №804/3475/18 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 5 ст. 328 КАС України.

Постанова в повному обсязі складена 21.12.2018 р.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя А.В. Шлай

суддя Т.С. Прокопчук