ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 грудня 2019 року№ 857/11421/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді                                         Попка Я.С.

суддів                                                              Кухтея Р.В., Хобор Р.Б.

за участю секретаря судового засідання     Кітраль Х.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року, ухвалене суддею Сакалош В.М., 10:55:12 год, м. Львів, дата складання повного тексту рішення 4 жовтня 2019 року, у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання нечинним і скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

25.04.2016 позивач – ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області, в якому просить визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 08.04.2016 №0005141303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 32979,86 грн., в тому числі 22199,78 грн. – за податковим зобов`язанням, 10780,08 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями.

Протокольною ухвалою судді Львівського окружного адміністративного суду від 08.08.2019 задоволено клопотання відповідача та допущено заміну відповідача з Галицької ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області на її правонаступника – Головне управління ДФС у Львівській області.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Галицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області від 08 квітня 2016 року №0005141303.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама собою ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку-боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Разом з тим, проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходом, який призводить до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Виконавши умовидодаткової угоди, шляхом сплати суми заборгованості за тілом кредиту у розмірі 31312,94 грн. банком було прощено (анульовано) ОСОБА_1 відсотки у розмірі 3629,75 грн. та пеню у розмірі 13244,77 грн. Згідно листа від 30.05.2016 №1-9-6051, банк повідомив ГУ ДФС у Львівській області про те, що сума анульованого боргу складається з нарахованих відсотків за користування позикою та пені. Отже, складовими прощеного (анульованого) боргу ПАТ КБ «Надра» є суми пені та відсотків, відтак у позивача не виникає податкових зобов`язань стосовно цих сум.

          Щодо грошових зобов`язань між позивачем та ПАТ «Універсал Банк», то згідно акта припинення таких зобов`язань позивачу банком прощено (анульовано) борг в сумі 9844,65 доларів США без виділу частин заборгованості (основної частини, відсотків, пені, тощо) та визначення цих сум у гривневому еквіваленті. З листа ПАТ «Універсал Банк» від 01.04.2016 №27083 вбачається також відсутність застережень щодо включення прощеної заборгованості до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку. А отже, у позивача були відсутні підстави розцінювати спрощену заборгованість, як додаткове благо та включати її до річної податкової декларації.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, вважаючи його постановленим з порушенням норм процесуального права та з неправильним застосуванням норм матеріального права, Головне управління ДПС у Львівській області оскаржилойого, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року та прийняти нове рішення, якимвідмовити у задоволенні позовних вимогповністю.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянтвказує на те, що фізична особа ОСОБА_1 податкові декларації про майновий стан і доходи до ДПІ у Галицькому районі м.Львова за 2013-2014 роки не подавала, доходи за 2013-2014 роки не декларувала, податок на доходи фізичних осіб від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2013-2014 роки не сплачувала. Дані перевірки результатів діяльності фізичної особи-платника податку свідчать про заниження суми його загального річного оподатковуваного доходу за 2013 рік в сумі 16 874,52 грн., за 2014  рік – 116 494,77грн., чим порушено абз. «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України від 02.12.2010р. №2755-VІ із змінами та доповненнями.

Апелянт стверджує, що доходом платника є основна сума боргу, анульована (прощена) кредитором за його самостійним рішенням, та проценти і пеня нараховані за користування кредитними коштами, також включаються до оподаткованого доходу, що отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми його боргу, анульованого (прощеного) кредитором, оскільки нараховані проценти за користування кредитом є платою за надану послугу з користування кредитними коштами, а тому анулювання таких (процентів) – звільнення від плати за таку послугу – для позивальника є додатковим благом. При цьому обов`язок сплати таких процентів передбачено умовами кредитного договору як невід`ємної частини домовленостей, досягнутих між сторонами, та не є засобом забезпечення їхнього виконання.При списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом, включаючи й проценти як плату за отриману послугу з користування наданими коштами. Таким чином, доходом платника податку, в розумінні норм Податкового кодексу України, є основна сума боргу й стандартний розмір відсотків за кредитним договором, які були анульовані (прощені) кредитором (банком).

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Встановлено, щозгідно з листами ПАТ КБ «Надра» №1-9-6051 від 30.05.2016 та №1-7-7489 від 06.07.2016. ОСОБА_1 списано кредитну заборгованість за договором №300/МБ ЦВ від 25.02.2008 року на підставі додаткової угоди №1 від 30.01.2013 року в січні 2013 року в сумі 16874,52 грн.

Згідно змісту додаткової угоди сторони дійшли домовленості про припинення дії кредитної договору №300/МБ шляхом прощення частини боргу за нарахованими простроченими відсотками, відміни стягнення штрафних санкцій (штрафу, пені, індекса інфляції) при умові виконання позичальником протягом поточного дня обов`язку щодо погашення іншої частини заборгованості за тілом кредиту та за нарахованими/простроченими комісіями (за наявності) в розмірі 31312,94 грн.

Відповідно до квитанції №59816532 від 30.01.2013 ОСОБА_1 виконано зобов`язання за вищезазначеною угодою.

Згідно з листами ПАТ «Універсал Банк» від 01.04.2016 №27083 та від 24.05.2016 №1771ГО ОСОБА_1 списано кредитну заборгованість на підставі акту про припинення зобов`язань від 03.06.2014 прощено кредитну заборгованість в сумі 9844,65 дол. США.

Відповідно до зазначеного акта, з моменту його підписання наявна загальна сума заборгованості у розмірі 9844, 65 дол. США вважається погашеною повністю шляхом прощення кредитором такої заборгованості позичальнику, а останній вважається таким, що виконав свої  зобов`язання за основним договором в повному обсязі.

Галицькою ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2014.

За результатами перевірки складено акт від 15.03.2016 №390/17-02/2262019244, яким зафіксовані порушення норм ПК України, а саме: абз «д» пп.164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р.№2755-VІ із змінами і доповненнями, в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2013-2014 роки та не сплачено до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 22199,78 грн.; п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України від 02.1.2010 року №2755-VІ із змінами і доповненнями в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2013-2014 роки.

На підставі вказаного акта перевірки Галицькою ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області 08.04.2016 винесено податкове повідомлення-рішення №0005141303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 32979,86 грн., в тому числі 22199,78 грн. – за податковим зобов`язанням, 10780,08 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись з зазначеним податковим повідомленням-рішенням ОСОБА_1 звернулася до суду з вимогою про визнання такого рішення протиправним та його скасування.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України  (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі – ПК України) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід – будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених  статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага – це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормамирозділу IV цього Кодексу).

Відповідно до частини першоїстатті 1054 Цивільного кодексу України за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.

Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді, зокрема, суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Аналіз наведеної законодавчої норми дає підстави для висновку про те, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама собою ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку-боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Разом з тим, проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходом, який призводить до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самосійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін  Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015.

Це уточнення не змінило регулювання, воно конкретизувало дійсний зміст наведеної норми.

Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) нараховані проценти, що не враховано попередніми судовими інстанціями при вирішенні спору.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, виконавши умовидодаткової угоди, шляхом сплати суми заборгованості за тілом кредиту у розмірі 31312,94 грн. банком було прощено (анульовано) ОСОБА_1 відсотки у розмірі 3629,75 грн. та пеню у розмірі 13244,77 грн. Згідно листа від 30.05.2016 №1-9-6051, банк повідомив ГУ ДФС у Львівській області про те, що сума анульованого боргу складається з нарахованих відсотків за користування позикою та пені.

Враховуючи, що складовими прощеного (анульованого) боргу ПАТ КБ «Надра» є суми пені та відсотків, відтак суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що у ОСОБА_1 не виникає податкових зобов`язань стосовно цих сум.

Щодо грошових зобов`язань між позивачем та ПАТ «Універсал Банк» суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Згідно акта припинення зобов`язаньміж позивачем та ПАТ «Універсал Банк», що наявний у матеріалах справи, позивачу банком прощено (анульовано) борг в сумі 9844,65 доларів США без виділу частин заборгованості (основної частини, відсотків, пені, тощо) та визначення цих сум у гривневому еквіваленті. З листа ПАТ «Універсал Банк» від 01.04.2016 №27083, надісланого ОСОБА_1 , вбачається також відсутність застережень щодо включення прощеної заборгованості до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку.

Таким чином, у позивача були відсутні підстави розцінювати спрощену заборгованість, як додаткове благо та включати її до річної податкової декларації.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» №71-VІІІ від 28.12.2014, який набрав чинності з 01.01.2015 та прямо поширюється на спірні правовідносини, встановлює умову належного повідомлення боржника про суму прощення в національній валюті.

Відповідності до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Внаслідок чого, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність порушень норм податкового законодавства з боку позивача у вказаних правовідносинах, а як наслідок вважає протиправним оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апелянта на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ч.3 ст.243, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року у справі №813/1436/16 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання нечинним і скасування податкового повідомлення-рішення – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя Я. С. Попко

судді Р. В. Кухтей

Р. Б. Хобор

    Повне судове рішення складено 18.12.2019.